ПОИСК

новости

27 12 / 21

Мобильные приложения: вопросы налогообложения и льготы, - читайте статью управляющего партнера юридической группы «Парадигма» Наталии Колодежной.

С развитием мобильных технологий и информационно-коммуникационной сети Интернет активно развивается и рынок мобильных приложений. Актуальным становится вопрос о налогообложении их создания и продажи для компаний и частных разработчиков.

Особенности налогообложения рынка мобильных приложений

Несмотря на то, что отрасль информационных технологий является одной из приоритетных для страны и множество преференций для бизнеса, связанных с данным сегментом рынка, было предложено законодателем, в том числе и в сфере налогообложения, для создания либерального правового IT-поля предложенных еще Министерством цифрового развития, связи и массовых коммуникаций в конце 2018 г. мер оказалось недостаточно.

Вероятно, в связи с этим одним из самых значимых нововведений для IT-бизнеса, в целом, и для рынка мобильных приложений, в частности, стали налоговые льготы, предусмотренные Федеральным законом от 31 июля 2020 г. № 265-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон), которым были внесены изменения, в частности, в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ и п. 1.15 и п. 1.16 ст. 284 НК РФ, вступившие в силу с 1 января 2021 г.

Данные поправки получили наименование «налоговый маневр в IT-отрасли» - именно так они были описаны в Письме ФНС России от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@. Примечательно, что с момента опубликования данного Федерального закона и по настоящее время налоговым органом и Минфином было уже выпущено уже более 10 разъяснений применения нового пп.26 п. 2 ст. 149 НК РФ и (Письма Минфина России от 23.09.2020 № 03-11-11/83736, от 27.11.2020 № 03-07-08/103682, от 18.12.2020 № 03-07-07/111669 совместно с примерами операций, затрагиваемых изменениями, внесенными Федеральным законом, от 22.12.2020 № 03-07-07/112469, от 30.12.2020 № 03-07-14/115984, Письма ФНС России от от 29.10.2020 № СД-4-3/17736@, от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@ и иные), что требует структурного обобщения их основных положений при применении на ранке мобильных приложений.

Квалификация мобильных приложений для налоговых органов

Мобильное приложение с точки зрения ГК, учитывая сложившуюся судебную практику и выработанные подходы в доктрине, является программой ЭВМ (ст. 1261 ГК РФ).

Однако до внесения изменений Федеральным законом оставался открытым вопрос: распространяется ли льгота, предусмотренная пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ в предыдущей редакции об освобождении от НДС для компаний, реализующих программы для ЭВМ и базы данных, на мобильные приложения? Это было обусловлено тем, что формально мобильный телефон не относится к компьютерным устройствам. По сертификату соответствия телефон относится к классу «Средства радиосвязи, радиовещания и телевидения общего применения». Значит, реализация исключительных прав на ПО (приложения) для мобильных телефонов, из буквального текста закона в предыдущей редакции, должна облагаться НДС. Официальных разъяснений ФНС России или иных органов относительно этой позиции не было. Рассматривал этот пробел Минфин, но в своем письме от 16.07.10 № 03-07-11/296 ведомство указало, что компетентным органом в данном вопросе является Минобрнауки, уполномоченный на предоставление разъяснений по трактовке понятий.

Сейчас представляется, что такая проблема не является актуальной. Внесенные Федеральным законом изменения дополнили формальный критерии, на кого распространяется льгота пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, а именно, обязательная регистрация программы для ЭВМ. Сегодня в реестре можно встретить такие популярные мобильные приложения как «ЖКХ: Личный кабинет» (Запись в реестре №11066 от 12.07.2021), «Мобильное приложение «Банк Авангард» (Запись в реестре №8965 от 28.01.2021), «Пользовательское приложение Whoosh» (Запись в реестре №11293 от 13.08.2021).

Особенности исчисления НДС: правила освобождения от налогообложения

Льгота об освобождении от НДС мобильного приложения сохранилась, но с 01.01.2021, чтобы получить освобождение от НДС, продукты компании должны соответствовать условиям:

   - как было указано выше, мобильное приложение должно быть включено в реестр российского ПО. При этом такие мобильные приложения в п. 2 ст. 149 НК РФ теперь отделены от иных результатов интеллектуальной деятельности, освобождаемых от НДС, которые вынесены в новый подп. 26.1 п. 2 ст. 149 НК РФ. Имеются разъяснения налогового органа и Минфина для мобильных приложений, не включённых в реестр (Письмо ФНС России от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@, Письмо Минфина России от 27.11.2020 № 03-07-08/103682): в случае если оплата за предоставление прав произведена в 2021 году за период использования программ ЭВМ до 2021 года, применяется освобождение по НДС, поскольку реализация состоялась в 2020 году.

   - компании разрабатывают и реализуют разработанные ими мобильные приложения либо оказывают услуги по разработке, адаптации, модификации мобильных приложений, устанавливают, тестируют и сопровождают мобильные приложения. Как пояснила налоговая служба, льгота будет распространяться и на программы ЭВМ, входящие в состав программно-аппаратных комплексов, в случае если предусмотрено, что программа, в том числе мобильные приложения, приобретается отдельно от «железа» (письмо ФНС России от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@). ФНС также пояснила, что понимать под «адаптацией» в этом случае: необходимо руководствоваться пп. 9 п. 2 ст 1270 ГК РФ, то есть под адаптацией понимается внесение изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя.

При этом последующая передача исключительных прав на мобильное приложение по договору, включая сублицензионный договор, не влияет на возможность применения освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость. (Письмо Минфина России от 30.12.2020 № 03-07-14/115984)

Порядок определения налоговой базы для расчета налога на прибыль

Наиболее популярными платформами для разработчиков для продажи мобильных приложений являются магазины приложений, такие как iTunes Apple и Google Play.

Исходя из ст. 259 НК РФ, доход для целей налогообложения разработчиков от продажи мобильных приложений на подобных платформах составляет сумма оплат, собираемая с конечных пользователей.

Одним из основных расходов разработчиков является комиссия магазина. Однако такую комиссию можно учесть только организациям и ИП на общей системе налогообложения (пп.3 п.1 ст.264 НК РФ). 

При подсчете налога по УСН 6% от доходов или налога на профессиональный доход данная комиссия как затраты не будет учитываться. При уплате налога по УСН «доходы минус расходы», сумма комиссионного вознаграждения исключается из налоговой базы на основании пп.24 п.1 ст.346.16 НК РФ.

Минфином также были даны самостоятельные разъяснения относительно учёта расходов на создание мобильного приложения при УСН (Письмо Минфина России от 23.09.2020 № 03-11-11/83736): налогоплательщик вправе учесть расходы на создание мобильного приложения в случае их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что исключительное право на него не переходит к налогоплательщику.

Что касается в целом налога на прибыль, то с 01.01.2021 также предусмотрены пониженные ставки налога на прибыль организаций (3% в федеральный бюджет, 0% в бюджет субъекта РФ при выполнении условий, изложенных в пунктах 1.15 и 1.16 ст. 284 НК РФ в редакции Федерального закона. Таким образом, лица могут быть освобождены от исчисления и уплаты налога на прибыль в региональные бюджеты, выплаты по которым ранее составляли 17% от общей суммы исчисленного налога.

С 01.01.2021 также утратило силу положение, в соответствии с которым организации, осуществляющие деятельность в IT-отрасли, вправе признавать расходы на приобретение электронно-вычислительной техники материальными расходами, учитываемыми при расчете налога на прибыль организаций.

Субъекты налоговых льгот

В первую очередь стоит отменить, что налоговая льгота не устанавливает ограничений по субъектному составу лиц. В то же время, имеется ряд особенностей, предъявляемых как к организациям, так и к частным разработчикам.

Так, для тогда, чтобы быть субъектом налоговой льготы по налогу на прибыль, организации или ИП, должны получать не менее 90% дохода от следующих видов деятельности: разработка и продажа ПО и баз данных; адаптация, модификация, установка, тестирование, сопровождение ПО и баз данных. При этом ПО и базы данных компания должна разработать самостоятельно. Таким образом, законодатель исключил перекупщиков ПО из сферы действия данной льготы, то есть у небольших компаний, которые осуществляют работы по разработке ПО для крупных заказчиков, теперь не будет возможности для её применения.

Мобильное приложение не должно быть предназначено для рекламы, поиска контрагентов и организации торговли. Также компания должна бать аккредитована в Минцифры России, а также среднесписочная численность работников организации за отчетный (налоговый) период должна составлять не менее семи человек.

В письме ФНС России от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@ также указывается, что установленной льготой по НДС могут воспользоваться не только правообладатели, но и прочие участники цепочки поставки программного обеспечения (вендор-диструбутор-интегратор).

Данные положения в равной мере распространяются на иностранные организации. Так, в целях применения пониженной ставки по налогу на прибыль в размере 3% не установлено в качестве обязательного условия российское происхождение программы ЭВМ (п. 1.15 ст. 284, п. 5 ст. 427 НК РФ).

Исключения из «налогового манёвра в IT-отрасли»

Новая редакция пп. 26 а. 2 ст. 149 НК РФ содержит ряд ограничений для бизнеса. Так, ПО и базы данных не должны быть предназначены для рекламы, поиска продавцов и покупателей, а также для заключения сделок.

Минфин также выпустило специальное разъяснение на этот счёт. В письме от 22.12.2020 № 03-07-07/112469 указано, что в случае, если передаваемые права на программу для ЭВМ используются для организации продажи товаров дистанционным способом, то есть по сути состоят в получении возможности размещать рекламную информацию и (или) предложения о приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав и (или) заключать сделки по таким предложениям, основания для применения освобождения, предусмотренного пп. 26 пп 2 ст. 149 Кодекса, отсутствуют.

Таким образом, для тех лиц, которые заняты в секторе разработки мобильных приложений сегодня предусмотрены льготные условия, которые не могут не способствовать привлечению инвестиций в данный сегмент IT рынка. Поправки, предусмотренные Федеральным законом, также устранили неопределённость законодательного регулирования предыдущей редакции пп. 26 п. 2 ст. 142 НК РФ. Сейчас нормы о налоговом маневре регламентируют общественные отношения более детально и персонифицированно в части субъектов - участников отдельной экономической сферы, в том числе в сегменте ранка мобильных приложений.

Подробнее